LAS APORTACIONES NO DINERARIAS A SOCIEDADES: ASPECTOS MERCANTILES Y ESPECIAL INCIDENCIA EN SU FISCALIDAD
La constitución de una sociedad o el aumento posterior de su capital no siempre requiere la aportación de dinero. Con frecuencia, los socios transmiten a la sociedad bienes o derechos de distinta naturaleza —inmuebles, maquinaria, vehículos, participaciones sociales, establecimientos mercantiles o incluso ramas de actividad— como forma de integrar el capital social. Estas operaciones, conocidas como aportaciones no dinerarias, presentan importantes ventajas económicas, pero también implican una serie de consecuencias jurídicas y fiscales que conviene analizar previamente.
Desde el punto de vista mercantil, la Ley de Sociedades de Capital permite que el capital social esté integrado por bienes o derechos susceptibles de valoración económica. En las sociedades de responsabilidad limitada los socios responden solidariamente de la realidad y del valor atribuido a las aportaciones realizadas, mientras que en las sociedades anónimas, con carácter general, será necesario el informe de un experto independiente designado por el Registro Mercantil, salvo en determinados supuestos legalmente exceptuados.
No obstante, la mayor complejidad de estas operaciones suele encontrarse en el ámbito tributario.
La regla general en el Impuesto sobre Sociedades y en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas consiste en considerar que la aportación no dineraria supone una auténtica transmisión del bien aportado. En consecuencia, el aportante puede poner de manifiesto una ganancia o pérdida patrimonial equivalente a la diferencia entre el valor fiscal del bien y el valor por el que se aporta a la sociedad. Es decir, aunque no exista un cobro en dinero, la normativa tributaria presume la existencia de una alteración patrimonial susceptible de tributación.
Esta circunstancia puede provocar importantes costes fiscales cuando se aportan activos que se han revalorizado con el paso del tiempo, especialmente inmuebles o participaciones empresariales adquiridas hace años.
Precisamente para evitar que determinadas operaciones de reorganización empresarial se vean penalizadas fiscalmente, la normativa del Impuesto sobre Sociedades contempla un régimen fiscal especial de neutralidad, regulado en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014.
Mediante este régimen, siempre que concurran los requisitos legalmente establecidos y exista un motivo económico válido distinto del mero ahorro fiscal, la tributación de las plusvalías latentes puede diferirse hasta el momento en que los bienes sean transmitidos en el futuro. En otras palabras, la operación no queda exenta de tributación, sino que ésta se pospone.
Entre las operaciones que pueden acogerse a este régimen destacan las aportaciones de ramas de actividad, las aportaciones de participaciones sociales que permitan obtener o reforzar el control de otras entidades y determinadas reorganizaciones empresariales. La correcta aplicación del régimen exige un análisis individualizado de cada supuesto, ya que un incumplimiento de los requisitos puede determinar la pérdida del beneficio fiscal.
Desde la perspectiva de la imposición indirecta, las aportaciones no dinerarias tampoco tienen un tratamiento uniforme. En el Impuesto sobre el Valor Añadido habrá que determinar si la operación constituye una entrega de bienes sujeta y no exenta, si resulta aplicable la no sujeción por transmisión de una unidad económica autónoma o si procede alguna exención específica, especialmente en el caso de inmuebles.
En cuanto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, las operaciones societarias de constitución y ampliación de capital se encuentran actualmente exentas de la modalidad de Operaciones Societarias. Sin embargo, determinadas aportaciones pueden generar tributación por la cuota gradual de Actos Jurídicos Documentados cuando concurran los requisitos previstos en la normativa, especialmente en operaciones formalizadas en escritura pública relativas a bienes inmuebles.
Especial atención merece igualmente la denominada plusvalía municipal (Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana). Cuando la aportación comprende terrenos urbanos, será necesario analizar si concurre el hecho imponible y si resulta aplicable alguno de los supuestos de no sujeción previstos para determinadas operaciones de reestructuración empresarial acogidas al régimen especial.
En definitiva, las aportaciones no dinerarias constituyen un instrumento de enorme utilidad para la organización y reorganización del patrimonio empresarial. Permiten reforzar la solvencia de las sociedades, facilitar procesos de sucesión, centralizar activos o reordenar grupos empresariales sin necesidad de movimientos de tesorería. Sin embargo, su aparente sencillez puede ocultar importantes consecuencias fiscales cuya cuantía, en ocasiones, supera ampliamente el valor de los costes mercantiles de la operación.
Por ello, antes de formalizar cualquier aportación no dineraria resulta aconsejable realizar un análisis conjunto de sus efectos mercantiles, contables y tributarios, valorando especialmente la posible aplicación del régimen fiscal especial de neutralidad y la incidencia que la operación pueda tener en el IRPF, el Impuesto sobre Sociedades, el IVA, el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y la plusvalía municipal. Una adecuada planificación previa permitirá aprovechar las ventajas que ofrece esta figura jurídica evitando contingencias fiscales futuras.
